Anmerkung zu:BFH 8. Senat, Urteil vom 03.07.2018 - VIII R 28/15
Autor:Dieter Steinhauff, RiBFH a.D.
Erscheinungsdatum:15.10.2018
Quelle:juris Logo
Normen:§ 18 EStG, § 39 SGB 4, § 41 SGB 4, § 1835a BGB, § 3 EStG
Fundstelle:jurisPR-SteuerR 41/2018 Anm. 1
Herausgeber:Prof. Dr. Peter Fischer, Vors. RiBFH a.D.
Prof. Dr. Franz Dötsch, Vors. RiBFH a.D.
Zitiervorschlag:Steinhauff, jurisPR-SteuerR 41/2018 Anm. 1 Zitiervorschlag

Entschädigungen für die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses



Leitsätze

1. Erhält der Steuerpflichtige im Rahmen seiner ehrenamtlichen Tätigkeit als Versichertenberater und Mitglied eines Widerspruchsausschusses Entschädigungen für Zeitaufwand gemäß § 41 Abs. 3 Satz 2 SGB IV, liegen weder die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26 EStG noch die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 EStG vor.
2. Der Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG ist ein Jahresbetrag, der nur einmalig für sämtliche Einkünfte im Sinne dieser Vorschrift zu gewähren ist .



A.
Problemstellung
Der BFH hat den Begriff des „Betreuers“ in § 3 Nr. 26 EStG erstmals verbindlich geklärt und bestätigt, dass es sich bei dem Freibetrag in § 3 Nr. 26a EStG um einen nur einmal für sämtliche Einkünfte im Sinne dieser Vorschrift zu gewährenden Jahresbetrag handelt.


B.
Inhalt und Gegenstand der Entscheidung
Die Klägerin ist bei der X-Rentenversicherung ehrenamtlich als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses tätig. Hierfür erhielt sie im Streitjahr 2012 gemäß § 41 SGB IV Entschädigungen i.H.v. 7.788 Euro, wovon 7.044 Euro auf die Tätigkeit als Versichertenberaterin und 744 Euro auf die Tätigkeit als Mitglied eines Widerspruchsausschusses entfielen. Zusätzlich erzielte die Klägerin Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit als Ruhestandsbeamtin der Y-Rentenversicherung. In dem Einkommensteuerbescheid 2012 qualifizierte das beklagte FA die Entschädigungen als steuerpflichtige Einkünfte aus selbstständiger Arbeit (§ 18 EStG) und ermittelte hierfür unter Berücksichtigung von Betriebsausgaben i.H.v. insgesamt 1.249 Euro sowie eines Abzugs von jeweils 500 Euro bei den Einnahmen und Ausgaben gemäß § 3 Nr. 26a EStG einen Gewinn i.H.v. 6.539 Euro. Ein Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26 EStG wurde nicht gewährt. Die hiergegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg (FG Berlin-Brandenburg, Urt. v. 01.07.2015 - 7 K 7230/13 - EFG 2015, 1598).
Der BFH hat die Revision der Klägerin als unbegründet zurückgewiesen. Er hat zur Begründung ausgeführt:
I. Nach § 3 Nr. 26 EStG seien Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts i.H.v. insgesamt 2.100 Euro im Jahr steuerfrei. Eine Tätigkeit als „Betreuer“ im Sinne dieser Vorschrift setze sowohl eine pädagogische Ausrichtung als auch einen direkten persönlichen Kontakt voraus.
Dies ergebe sich zum einen aus der Begründung des Finanzausschusses zum Steuerbereinigungsgesetz 1999 (BT-Drs. 14/2070, S. 16), mit dem der Begriff des „Betreuers“ in die Vorschrift aufgenommen worden sei. Trotz etwaiger Überschneidungen zu den schon zuvor erfassten „vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten“ sollten danach ausdrücklich diejenigen Tätigkeiten erfasst werden, die durch einen direkten pädagogisch ausgerichteten Kontakt zu den betreuten Menschen dem Kernbereich des ehrenamtlichen Engagements zuzurechnen seien. Zum anderen sei der systematische Zusammenhang mit den anderen Personengruppen zu berücksichtigen, die in § 3 Nr. 26 EStG genannt würden. Die Tätigkeiten als „Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher“ seien sämtlich von einer pädagogischen Ausrichtung geprägt; sie nähmen auf andere Menschen durch persönlichen Kontakt Einfluss, um auf diese Weise geistige und körperliche Fähigkeiten zu entwickeln und zu fördern (vgl. auch BFH, Urt. v. 17.10.1991 - IV R 106/90 - BStBl II 1992, 176). Dementsprechend gelte das Erfordernis der pädagogischen Ausrichtung und des persönlichen Kontakts sowohl für die Betreuer als auch für die vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG. Dass die Tätigkeit unter sozialen Aspekten wünschenswert sei, reiche auch unter Berücksichtigung des Gesetzeszwecks der Stärkung des ehrenamtlichen Engagements und der dadurch gebotenen weiten Auslegung des § 3 Nr. 26 EStG nicht aus.
„Versichertenberater“ sei gemäß § 61 Abs. 1 Satz 1 der Satzung der X-Rentenversicherung die Funktionsbezeichnung für die Versichertenältesten i.S.d. § 39 SGB IV. Sie hätten insbesondere die Aufgabe, eine ortsnahe Verbindung der X-Rentenversicherung zu den Versicherten und den Leistungsberechtigten herzustellen und diese zu beraten und zu betreuen; sie sollten nach der Satzung der X-Rentenversicherung in Fragen der Rentenversicherung Auskunft und Rat erteilen und den Versicherten bei der Ausfüllung von Leistungsanträgen behilflich sein. Die Versichertenberater würden durch die Vertreterversammlung der X-Rentenversicherung gewählt. Sie übten satzungsgemäß ihre Tätigkeit ehrenamtlich aus.
Zwar habe die Klägerin danach persönlichen Kontakt zu den von ihr beratenen Personen, denen sie auch Wissen über deren Rentenansprüche vermittelt habe. Im Vordergrund stehe aber nicht die Entwicklung und Förderung der geistigen Fähigkeiten der beratenen Personen, sondern die Optimierung der Vermögenssituation dieser Personen im Bereich der Renten. Dies bedeute, dass es letztlich nur um die Unterstützung bei Vermögens- und Finanzfragen gehe, die keinen pädagogischen Charakter habe (vgl. auch FG Nürnberg, Urt. v. 06.10.2017 - 4 K 858/16 - EFG 2018, 198, m. Anm. v. Hüttner, S. 200).
II. Auch die ehrenamtliche Tätigkeit als Mitglied eines Widerspruchsausschusses der X-Rentenversicherung erfülle nicht die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26 EStG. Die Widerspruchsausschüsse für laufende Verwaltungsgeschäfte überprüften die Entscheidungen der X-Rentenversicherung und seien mit einem hauptamtlichen Vertreter des Direktoriums sowie zwei ehrenamtlichen Mitgliedern besetzt. Die ehrenamtlichen Mitglieder müssten die Voraussetzungen für die Wählbarkeit als Organmitglied der X-Rentenversicherung erfüllen. Damit sei diese Tätigkeit der Klägerin im Ergebnis Teil der Selbstverwaltung der X-Rentenversicherung und habe keinen pädagogischen Charakter.
III. Darüber hinaus habe das Finanzgericht auch rechtsfehlerfrei die Erfüllung der Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit gemäß § 3 Nr. 12 EStG verneint. § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG setze die Zahlung von Aufwandsentschädigungen aus einer Bundes- oder Landeskasse voraus. Daran fehle es im Streitfall. Denn die zahlende X-Rentenversicherung sei eine selbstständige juristische Person des öffentlichen Rechts. Auch die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG, der nicht auf Zahlungen aus einer Bundes- oder Landeskasse beschränkt sei, sondern allgemein auf Zahlungen aus öffentlichen Kassen abstelle, lägen nicht vor. Denn diese Vorschrift gelte u.a. ausdrücklich nicht für Aufwandsentschädigungen, die für Zeitverlust gewährt worden seien. Es handele sich bei den an die Klägerin gezahlten Entschädigungen gerade um Pauschbeträge für Zeitaufwand gemäß § 41 Abs. 3 Satz 2 SGB IV.
IV. Schließlich habe das Finanzgericht der Klägerin zu Recht den Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG i.H.v. 500 Euro gewährt, und zwar einmalig im Streitjahr für sämtliche Einkünfte aus ihren Tätigkeiten als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses. § 3 Nr. 26a EStG setze Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts voraus, die nicht unter § 3 Nr. 12 oder Nr. 26 EStG fielen. Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall vor.
Aus dem Wortlaut der Vorschrift ergebe sich, dass es sich bei dem Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG um einen Jahresbetrag handele, der auch dann nur einmal zu gewähren sei, wenn der Steuerpflichtige verschiedene nebenberufliche Tätigkeiten ausübe. Satz 1 stelle im Plural auf die „Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten“ ab, die bis zur Höhe von „insgesamt 500 Euro im Jahr“ steuerfrei sein sollten. Entsprechendes gelte für die Berechnung in Satz 3, wenn „die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten“, d.h. die Einnahmen sämtlicher Tätigkeiten im Sinne des Satzes 1, „den steuerfreien Betrag“, d.h. den Jahresbetrag i.H.v. 500 Euro, überstiegen.
V. Auch die Höhe des ermittelten Gewinns sei revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Die Klägerin habe aus ihren Tätigkeiten als Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses Einnahmen i.H.v. insgesamt 7.788 Euro erzielt und habe hierfür Betriebsausgaben i.H.v. insgesamt 1.369 Euro geltend machen können. Gemäß § 3 Nr. 26a Satz 1 EStG seien diese Einnahmen i.H.v. 500 Euro steuerfrei. Die Betriebsausgaben könnten von den verbleibenden steuerpflichtigen Einnahmen i.H.v. 7.288 Euro aber nur insoweit abgezogen werden, als sie die steuerfreien Einnahmen überstiegen, d.h. i.H.v. 869 Euro (§ 3 Nr. 26a Satz 3 EStG). Daraus ergebe sich der in der Einspruchsentscheidung ermittelte steuerpflichtige Gewinn i.H.v. 6.419 Euro.
VI. Die Entscheidung des Senats stehe nicht im Widerspruch zur BFH-Entscheidung vom 31.01.2017 (IX R 10/16 - BFHE 256, 250; Anm. Schießl, jurisPR-SteuerR 21/2017 Anm. 2; Anm. Kanzler, FR 2017, 924), wonach Entschädigungen ehrenamtlicher Richter für Zeitversäumnis i.S.d. § 16 des Justizvergütungs- und -entschädigungsgesetzes nicht zu steuerbaren Einkünften führten. Weder die ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberaterin noch die ehrenamtliche Tätigkeit als Mitglied eines Widerspruchsausschusses seien mit der Tätigkeit eines ehrenamtlichen Richters vergleichbar.


C.
Kontext der Entscheidung
I. Der VIII. Senat legt das Merkmal des Betreuers in § 3 Nr. 26 EStG in Übereinstimmung mit der ganz herrschenden Auffassung im Schrifttum und der Auslegung durch die Finanzverwaltung aus. Danach setzt eine Tätigkeit als „Betreuer“ im Sinne dieser Vorschrift sowohl eine pädagogische Ausrichtung als auch einen direkten persönlichen Kontakt voraus (vgl. R 3.26 Abs. 1 LStR 2012; von Beckerath in: Kirchhof/Söhn, EStG, § 3 Nr. 26 Anm. B 26/87; Bergkemper in Herrmann/Heuer/ Raupach -HHR-, § 3 Nr. 26 Rn. 5; Handzik in: Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 3 Rn. 1018e; Levedag in: Schmidt, EStG, 37. Aufl., § 3 Rn. 93; in Blümich, EStG, § 3 Nr. 26, Rn. 15). Danach handelt es sich nicht um einen Betreuer im Sinne des Betreuungsrechts, weshalb unter § 3 Nr. 26 auch nicht die pauschale Aufwandsentschädigung nach § 1835a BGB für ehrenamtlich tätige gesetzliche Betreuer, z.B. ein Vormund, fällt. Für Letztere wurde mit Wirkung vom VZ 2011 § 3 Nr. 26b EStG eingefügt (zweifelnd Tormöhlen in: Korn, EStG, § 3 Nr. 26 Rn. 10 unter Bezugnahme auf FG Kiel, Urt. v. 21.08.2003 - 2 K 179/02 - EFG 2003, 1595, Rn. 17). In den Katalog des § 3 Nr. 26 EStG wurde durch das StBereinG 1999 der Katalog der begünstigten Tätigkeiten um die Tätigkeit des „Betreuers“ erweitert. In der Begründung des Finanzausschusses (BT-Drs. 14/2070, S. 37) heißt es wörtlich: „Neu in den begünstigten Katalogtätigkeiten wird die Tätigkeit des Betreuers aufgenommen. Es handelt sich hierbei nicht um den Betreuer im Sinne des Betreuungsrechts, sondern um denjenigen, der durch einen direkten pädagogisch ausgerichteten persönlichen Kontakt zu den von ihm betreuten Menschen dem Kernbereich des ehrenamtlichen Engagements zuzurechnen ist“.
II. Ebenso entspricht es der Auffassung der Finanzverwaltung und der ganz herrschenden Meinung im Schrifttum, dass es sich bei dem Freibetrag in § 3 Nr. 26a EStG um einen Jahresbetrag handelt, der nur einmal zu gewähren ist, selbst wenn der Steuerpflichtige verschiedene nebenberufliche Tätigkeiten ausübt (R 3.26 Abs. 8 LStR; HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 26a EStG Rn. 2; Blümich/Erhard, § 3 Nr. 26a EStG Rz 5; Schmidt/ Levedag, EStG, § 3 Rn. 96; vgl. auch BFH, Urt. v. 23.06.1988 - IV R 21/86 - BStBl II 1988, 890; BFH, Urt. v. 15.02.1990 - IV R 87/89 - BStBl II 1990, 686, zu § 3 Nr. 26 EStG a.F.).


D.
Auswirkungen für die Praxis
Der VIII. Senat des BFH hat nach der Entstehungsgeschichte sowie dem systematischen Zusammenhang den Begriff des Betreuers in § 3 Nr. 26 EStG folgerichtig ausgelegt und zu Recht eine erweiternde Auslegung allein aufgrund des Gesetzeszwecks, das ehrenamtliche Engagement zu stärken, abgelehnt.



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